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出资的税务处理方式是什么

来源:办理银行流水 作者:济南代办工资流水 日期:2020-03-27 浏览:

一、出资的税务处理方式
(一)概述
为便于理解出资相关处理作法,先热一下身,了解一下相关概念及基本税法原理。
出资税务处理涉及的问题有那些?
出资人是否确认因出资而转让财产的所得或损失:
出资后,出资人持有被投资企业股权的计税基础,被投资企业持有出资财产的计税基础。
出资财产及财产的价值状态。
出资财产一般包括:现金、非现金财产、劳务。
非现金财产的情况比较复杂。非现金财产的价值处于不断变动当中,出资时,出资人持有出资财产的市场价值可能高于该财产的计税基础,也可能低于该财产的计税基础,前者称为潜在溢价财产,后者称潜在损失财产。
税法上的计税基础
一项财产在税法上的计税基础指的是该项财产在计算所得税时承载的价值。财产的初始计税基础一般指它的取得成本,亦称成本计税基础,当事人持有的成本计税基础会随着时间发生改变,如折旧、摊销事件,财产的计税基础会随之减少。
在计算所得税时,计税基础的确认与计量的几个基本认识:
(1)现金的计税基础就是现金面值;
(2)财产的帐面价值可以与计税基础不一致,但如同财产的帐面价值不能低于零,计税基础也不能为负数。
出资在商事法律上的意义
企业可以分为法人与非法人。向法人型企业出资,相当于出资人将自己的财产转让给被投资企业;向非法人型财产出资,相当于出资人将有关财产由衣兜移至裤兜。因此,向非法人型企业出资,如向合伙企业出资,没有财产转让行为发生,无从谈起财产转让,被投资企业只须结转出资财产于出资人名下的计税基础而已。以下讨论事项均是假设出资人向法人型企业出资。向法人型企业出资,出资行为应被看作是出资人以财产换取被投资企业的股权,是一种财产交换行为。
所得的实现与确认。所得一般于应税事件实现时予以确认,但也存在一些特殊情况,税法承认所得实现了,但允许当事人暂不予确认所得。如企业重组,税法认为企业重组是交换交易,符合规定条件,可采取特殊性税务处理,这个特殊处理就是所得实现但暂不确认的处理作法。
只对增值确认一次所得,这是理解计税基础的逻辑基础。
(二)以现金出资
以现金出资的税务处理比较简单。
出资人:以现金出资,由于现金的计税基础恒等于其价值,故以现金出资,出资人不会产生财产转让收入,出资人也就无需确认现金转让所得。
被投资企业:被投资企业结转现金的计税基础,也就是现金的面值。
(三)以非现金财产出资
以非现金财产出资情况比较复杂,下面着重说明各种情形下的税务处理。
出资税务处理方式有三种:
一般处理;
递延处理;
不确认所得处;以及免税处理。
1、一般处理原则
即按照财产交换予以处理。如出资人以一项市场价值150元、计税基础100元的溢价财产出资,出资人须确认所得50元(150-100=50)。但是,如果出资人以一项市场价值100元,计税基础150元的潜在损失财产出资时,出资人可以不确认出资损失吗?美国税法明确说以潜在损失财产出资,出资人不可以确认该项财产的潜在损失。我国税法对于出资人以潜在溢价财产出资的,很多文件都规定要求出资人确认出资所得,但对于以潜在损失的财产出资的,没有文件允许出资人可以确认出资损失的,其中的原因不言自知。
出资既然是财产交换,那么,作为以自身股权换取出资人财产的被投资企业是否实现了收入或所得呢?被投资企业接受财产,但让予的股权是凭空产生的,计税基础为零,应该认为被投资企业在这一交换中实现了所得。但是否应该确认呢?美国法典第1032条规定,公司以自身股票换取出资财产不确认所得或损失。其中原因笔者没查到有关依据,个人猜想不确认所得原因可能是考虑企业终止时,出资人有权取回出资价值吧。各位网友如何看待这个问题呢?
2、递延处理
这是中国特色产物,上海自贸区有关投资的税收规定就属于这种类型的税务处理作法。
出资人拟出资的非现金财产如果处于潜在溢价状态,如出资人以一项市场价值150元、计税基础100元的溢价财产出资,出资人实现收入50元,按照上海自贸区政策,出资人可以分五年计入应纳税所得额中,但被投资企业可以于出资当年按叠加法确认该项出资财产的计税基础150元,即将该项财产于出资人名下的计税基础100元,加上出资人“实现的”出资所得50元,合计为150元。按照出资的一般处理原则,被投资人确认出资财产的计税基础等于该项财产于投资人名下的计税基础,加上出资人“确认的”出资所得。上海自贸区突破了出资税务处理一般原则,对于出资当事人来讲,这一税收优惠如果利用好,时间价值相当大。举一个例子,如果以货物出资,金额很大的情况下,出资人可以延迟纳税产生的时间价值会相当可观。
3、不确认处理
不确认处理指的是交易当事人实现人财产交换收入,但可以不确认该项收入。企业重组中的免税处理就属于这一类税务处理作法。目前,我国出资税收规则还没有运用这一税务处理作法的,企业重组处理中所说特殊性处理作法指的就是这一税法规则。美国关于出资的税法规定早就运用这一规则了。美国税法规定,出资于将潜在溢价财产出资时,如果出资人于出资后能够控制被投资企业的,出资人可以不确认该项出资的溢价。如出资人以一项市场价值150元、计税基础100元的溢价财产出资,出资人不确认所得,被投资企业结转该项财产于出资人名下的计税基础,即100元。
4、免税处理
免税处理指的是出资人以溢价财产出资,出资人不确认该项财产的潜在溢价,被投资企业还可以按叠加法确认该项财产的计税基础。如出资人以一项市场价值150元、计税基础100元的溢价财产出资,出资人不确认所得,被投资企业结转该项财产于出资人名下的计税基础100元,再加上该项财产的溢价50元。这项政策的优惠程度远超过上述各项处理作法,逾越了出资税务处理的一般原理,国外鲜有适用先例,我国则不乏个案处理先例,当然不是谁都有资格染指的。
二、几种特殊出资情况下的税务处理
(一)以资本公积转增资本例
事实:
A投资100元设立一企业,一段时间后,企业财产潜在溢价100,企业财产市场价值200元,假设无负债。B看好企业,A与B协商好,时间点1,B增资200元,100元进实收资本,100元计入资本公积,A和B各占该企业权益的50%。时间点2,计入资本公积人100元转增资本,A和B各增加实收资本的50元,增持后,A和B的实收资本各为150元。
问题:
(1)时间点2,以资本公积转实收资本的税收结果如何?
法律及分析:
按照我国现行税法,有限责任公司发生上述情况,A应该就转增的50元纳税。这个税务处理是否合理呢?对当事人课征所得税,一个必要条件是当事人实现了收入。实现收入指当事人财富的直接增加,并且这项财富得得在其控制之下、可以随意支配。资本公积转增实收资本,A的财富增加了,但A对于这项增加的实收资本可以随意转让吗?如果A与B没有其他约定,A是可以随时转让其在有限责任公司投资的,所以,可以认定资本公积转增实收资本行为,导致了A的财富增加,A实现了收入。
实现收入就一定要征收所得税吗?从前面讨论的出资税务处理方式,我们了解到不确认所得处理作法,即是当事人实现了收入或所得,但税法上也可以规定不予确认作法。不确认所得在国外税法中有着广泛的应用,如在企业重组中加以适用,是出于税收中性原理考虑和企业重组是“投资形式改变、但投资实质不变”的政策考量。就本例而言,是否有必要给予当事人暂不确认所得的税收优惠待遇呢?笔者以为,如果产业政策的目的是鼓励投资的话,应该给予A不确认所得的税收优惠待遇。在不确认所得的税务处理下,时间点2,A持有该企业的计税基础还是100元。
(二)以留存收益转增资本
以留存收益转增实收资本相当于股东从被投资企业取回股息,然后,再将股息投入到被投资企业,增加于该被投资企业的资本。股东是个人的,应就转增的资本上股息征收个人股东的所得个人所得税,相应增加股东持有被投资企业股权的计税基础;股东是法人的,如果股东与被投资企业都是居民企业,股东取回股息免税,股东持有被投资企业股权的计税基础也要相应增加。
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